Di Antonio Massimilla, Francesco Abbate, Viviana Salerno

All’inizio degli anni 2000, l’introduzione dello Statuto dei diritti del contribuente ha rappresentato un momento di svolta nella dialettica tra amministrazione finanziaria e soggetti passivi di imposta.

L’esigenza avvertita era quella di contemperare le seppur legittime ma spesso schiaccianti esigenze di gettito fiscale con una maggior tutela delle esigenze dei contribuenti nella fase di attuazione del tributo.

Lo Statuto ha introdotto, in maniera (allora innovativa), una serie di istituti giuridici finalizzati a garantire una maggiore certezza del diritto e a porre limiti più chiari all’azione dell’amministrazione finanziaria. Inoltre, ha introdotto una serie di principi di carattere generale dell’ordinamento tributario concernenti la produzione normativa, accanto ed oltre i confini canonici della capacità contributiva.

Nonostante il grande impatto dello Statuto sulle dinamiche Fisco-contribuente, nel tempo sono sempre state sollecitate modifiche alla sua disciplina, anche e soprattutto al fine di recepire le indicazioni scaturenti dal dialogo instauratosi, proprio grazie allo Statuto, nella materia tributaria tra le Corti nazionali di legittimità e le Corti europee (Corte di Giustizia dell’Unione europea e Corte europea dei diritti dell’uomo). Le richieste di modifiche in tal senso, pervenute dalla dottrina e dagli operatori del diritto, sembrerebbero aver trovato finalmente una risposta nelle recenti novità apportate allo Statuto. Come noto, infatti, oggi il sistema tributario sta vivendo una grande stagione di riforme, iniziata nell’agosto 2022 con le modifiche apportate in tema di giustizia e di processo tributario e proseguita esattamente un anno dopo con la delega al Governo per la riforma fiscale. Le citate modifiche allo Statuto sono frutto di uno dei decreti attuativi della delega fiscale, il D.lgs. 30 dicembre 2023, n. 219.

È innegabile che molte delle modifiche apportate allo Statuto vadano nella direzione dell’europeizzazione del diritto tributario. Particolare attenzione è stata posta all’adeguamento dell’ordinamento tributario nazionale agli standard di protezione dei diritti stabiliti dal diritto dell’Unione europea e dal diritto internazionale.

Esplicativa in tal senso è l’attuale formulazione dell’articolo 1, che ora espressamente prevede che le norme dello Statuto sono da considerarsi attuative delle norme della Costituzione, dei principi dell’ordinamento dell’Unione europea e della Convenzione europea dei diritti dell’uomo, costituiscono principi generali dell’ordinamento tributario, criteri di interpretazione della legislazione tributaria e si applicano a tutti i soggetti del rapporto tributario.

Come noto, pur in assenza di una politica fiscale comune, il diritto tributario italiano deve rispettare i principi fondamentali del diritto dell’Unione europea e del diritto internazionale.

Non a caso, la legge delega, all’articolo 3, rubricato Principi generali relativi al diritto tributario dell’Unione europea e internazionale, sollecitava il Governo a garantire l’adeguamento del diritto tributario nazionale ai principi dell’ordinamento tributario e ai livelli di protezione dei diritti stabiliti dall’ordinamento dell’Unione europea, tenendo anche conto dell’evoluzione della giurisprudenza della Corte di giustizia dell’Unione europea in materia tributaria.

È interessante sottolineare come il riferimento alle sentenze della Corte di Giustizia dell’Unione europea in materia tributaria non è stato introdotto con le modifiche allo Statuto, nonostante il ruolo fondamentale svolto dalla c.d. integrazione negativa

Sebbene l’Unione Europea non disponga di una vera e propria politica fiscale comune, gli Stati membri sono comunque vincolati al rispetto della normativa unionale, soprattutto nei settori in cui il diritto dell’UE ha competenza diretta o indiretta. In materia fiscale, ciò si traduce nell’obbligo di rispettare i principi fondamentali del Trattato sul funzionamento dell’Unione Europea (TFUE), come la libera circolazione delle persone, dei capitali, dei beni e dei servizi, oltre ai divieti di discriminazione e agli aiuti di Stato non compatibili. Inoltre, i singoli ordinamenti devono conformarsi alle direttive europee in materia di fiscalità indiretta (come l’IVA) e, sempre più frequentemente, anche a quelle relative alla cooperazione amministrativa, alla trasparenza fiscale e al contrasto all’elusione e all’evasione. Questo sistema genera una crescente convergenza tra i regimi nazionali sotto la spinta della Corte di giustizia, della Commissione e di standard internazionali recepiti a livello europeo.

In questa prospettiva, la nuova formulazione dell’art. 1 dello Statuto assume oggi un ruolo ulteriore e significativo, costituendo uno strumento importante per superare taluni ostacoli che ancora frenano la piena affermazione dei principi dell’Unione europea in ambito tributario. Tra questi ostacoli si annoverano, ad esempio, alcune persistenti resistenze giurisprudenziali, tanto di merito quanto di legittimità. Sebbene il rispetto dei valori garantiti dall’ordinamento europeo, anche in materia tributaria, derivi direttamente dal principio del primato e trovi fondamento costituzionale, non si può ignorare come, in concreto, talune pronunce abbiano segnato un arresto nell’effettiva e compiuta affermazione del diritto tributario europeo.

In tale cornice, il presente contributo si concentrerà sull’analisi delle principali novità introdotte:

  • Il rafforzamento del principio del contraddittorio, anche per imposte non armonizzate.
  • Il divieto di bis in idem nel procedimento tributario.
  • La protezione dei dati dei contribuenti
  • Il principio di proporzionalità.
  • L’implementazione della Global Minimum Tax e il recepimento delle direttive internazionali in modo persino anticipato o esteso

Saranno analizzate luci ed ombre degli istituti introdotti (ad esempio, le criticità emerse in sede di modifiche alla disciplina del contraddittorio). Saranno altresì analizzate le occasioni perse ed, in generale, gli ulteriori passi che il legislatore nazionale dovrà intraprendere per realizzare una vera e definitiva coscienza tributaria europea.

Le modifiche evidenziano un processo che non si limita ad un adattamento passivo alle norme dell’Unione Europea, ma inserisce nell’ordinamento tributario nazionale un adeguamento attivo agli standard del diritto sovranazionale.

In conclusione, il contributo vuole sottolineare come la riforma in corso, se attuata pienamente, porterà a una sistematizzazione del diritto tributario italiano in linea con i valori europei, mirando alla codificazione e rafforzando i diritti del contribuente.

Di particolare importanza è anche la nuova disciplina della invalidità degli atti, che prevede le figure della inesistenza, della nullità, della annullabilità, della inutilizzabilità e della mera irregolarità. Il tema è oggetto di altra apposita relazione.